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Rechtsprechungsübersicht

Das Spiel(hallen-)recht bietet immer wieder Anlass zu Gerichtsentscheidungen - Teil 3

Ein Beitrag von Sabine Weidtmann-Neuer

Weiter geht es mit dem 3. Teil, um die jüngsten einschlägigen Gerichtsentscheidungen darzustellen:

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VerwaltungsNews

15.01.2014

GmbH-Geschäftsführer kann Zinsaufwendungen aus Fremdfinanzierung einer Lebensversicherung nicht als Werbungskosten abziehen

Grundsätzlich steht bei dem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft der wirtschaftliche Zusammenhang von Aufwendungen mit den Einkünften aus Kapitalvermögen im Vordergrund und verdrängt die Beziehung zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. st der Arbeitnehmer einer GmbH in nicht nur unbedeutendem Umfang an ihr beteiligt, so ist die Übernahme einer Bürgschaft oder anderer Sicherheiten zu Gunsten der GmbH regelmäßig nicht durch die berufliche Tätigkeit, sondern durch die Gesellschafterstellung des Arbeitnehmers veranlasst. Insofern kann der Geschäftsführer einer GmbH , für die GmbH Vermögen in Gestalt von Lebensversicherungen anspart, das mit Ablauf der Versicherungsverträge zur vollständigen Tilgung eingesetzt werden soll, die Schuldzinsen nicht als Werbungskosten abziehen.

http://www.wkdis.de/aktuelles/images/aktuelles-lebensversicherung_fremdfinanzierung.jpg

Sachverhalt:

Die Beteiligten streiten über den Abzug von Schuldzinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder aus Kapitalvermögen. Die verheirateten Kläger und Revisionskläger (Kläger) werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger ist mit 62,5 % an der X GmbH (GmbH) beteiligt und zugleich deren angestellter Geschäftsführer. Die anderen GmbH-Gesellschafter sind seine Mutter zu 30 % und sein Vater zu 7,5 %. Die GmbH nahm 1995 zum Kauf eines Betriebsgrundstücks ein Darlehen bei dem Kreditinstitut Y auf. Der Kläger wurde in das Finanzierungskonzept folgendermaßen eingebunden: Der Kläger schloss 1995 einen Vertrag über eine Lebensversicherung ab, und die GmbH gewährte ihm sukzessive ein mit 2 % über dem jeweiligen Diskontsatz der Deutschen Bundesbank verzinsliches Darlehen (Refinanzierungsdarlehen) in Höhe der für die Lebensversicherung anfallenden Beiträge. Die Ansprüche aus der Lebensversicherung trat der Kläger zur Sicherung des der GmbH gewährten Investitionsdarlehens an das Kreditinstitut Y ab. 2002 schloss die GmbH weitere Verträge über die Aufnahme von Darlehen zum Hochbau und zur Erweiterung der Gewerbeimmobilie. Auch insoweit sollte die Tilgung durch Lebensversicherungen erfolgen, die der Kläger persönlich bei zwei anderen Versicherungsgesellschaften abschloss. Wiederum gab die GmbH dem Kläger die zur Leistung der Versicherungsbeiträge erforderlichen Geldmittel als Darlehen. Die Leistung aus dem 1995 abgeschlossenen Versicherungsvertrag wurde im Dezember 2010 fällig. Die Versicherung überwies den Auszahlungsbetrag auf Weisung des Kreditinstituts Y in voller Höhe an dieses. In ihrer Einkommensteuererklärung für 2004 (Streitjahr) erklärten die Kläger im Zusammenhang mit den Lebensversicherungen stehende Schuldzinsen in Höhe von insgesamt 10.615 € als Werbungskosten, die der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) jedoch nicht berücksichtigte. Einspruch und Klage gegen die Steuerfestsetzung blieben erfolglos. Mit ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung von Bundesrecht.

Entscheidungsanalyse:

Die Revision der Kläger ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das angefochtene Urteil hält im Ergebnis revisionsrechtlicher Prüfung stand. Die zwischen dem Kläger und der GmbH vereinbarten Zinsen auf die sukzessive --in Höhe der Beiträge zu den vom Kläger auf sein Leben abgeschlossenen Lebensversicherungen-- gewährten Refinanzierungsdarlehen sind im Streitjahr nicht als Werbungskosten zu berücksichtigen. Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH liegen Werbungskosten dann vor, wenn zwischen den Aufwendungen und den steuerpflichtigen Einnahmen ein Veranlassungszusammenhang besteht. Eine berufliche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Beruf zusammenhängen und subjektiv zu dessen Förderung getätigt werden. Werbungskosten sind auch Schuldzinsen, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 Satz 1 EStG). Dabei kann auch ein mittelbarer Zusammenhang genügen, wenn der wirtschaftliche Zusammenhang mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit gewahrt bleibt; das auslösende Moment für die Aufwendungen muss der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre zuzuordnen sein. Im Streitfall kann das auslösende Moment für die Zinsaufwendungen bei wertender Betrachtung nicht der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre zugeordnet werden. Nach der Gesamtkonzeption der Immobilienfinanzierung sollte nicht die GmbH ihr Immobiliendarlehen in Raten tilgen, sondern der Kläger sollte für die GmbH Vermögen (in Gestalt der Lebensversicherungen) ansparen, das mit Ablauf der Versicherungsverträge dann zur vollständigen Tilgung eingesetzt werden sollte. Teil der diesem Zweck dienenden rechtlichen Konstruktion war es, die Versicherungsbeiträge aus verzinslichen Darlehen zu erbringen, die die GmbH dem Kläger gewährte. Durch die Verwendung der Ablaufleistungen der Lebensversicherungen haben der Kläger --auf abgekürztem Zahlungsweg-- seine Schuld bei der GmbH und gleichzeitig die GmbH das Immobiliendarlehen bei dem Kreditinstitut Y getilgt. Die streitbefangenen Schuldzinsen waren nicht durch das Dienstverhältnis des Klägers als Geschäftsführer der GmbH veranlasst. Grundsätzlich steht bei dem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft der wirtschaftliche Zusammenhang von Aufwendungen mit den Einkünften aus Kapitalvermögen im Vordergrund und verdrängt die Beziehung zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Ist der Arbeitnehmer einer GmbH in nicht nur unbedeutendem Umfang an ihr beteiligt, so ist die Übernahme einer Bürgschaft oder anderer Sicherheiten zu Gunsten der GmbH regelmäßig nicht durch die berufliche Tätigkeit, sondern durch die Gesellschafterstellung des Arbeitnehmers veranlasst. Davon ist auch im Streitfall auszugehen. Eine andere Beurteilung folgt auch nicht aus dem sinngemäßen Vortrag der Kläger, das gewählte Finanzierungskonzept sei zum wirtschaftlichen Überleben der GmbH und zur Sicherung des Arbeitsplatzes des Klägers als Geschäftsführer erforderlich gewesen. Offensichtlich verfügte die GmbH über die finanziellen Mittel zur Leistung der Versicherungsbeiträge, während der Kläger hierfür Kreditmittel in Anspruch genommen hat. Ein Abzug der Zinsen als Werbungskosten kommt auch nicht wegen eines Veranlassungszusammenhangs mit Kapitaleinkünften aus der Beteiligung des Klägers an der GmbH (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG) in Betracht. Bei der Ermittlung des für die steuerliche Beurteilung maßgeblichen Veranlassungszusammenhangs kommt es entscheidend auf die tatsächliche Verwendung des aufgenommenen Darlehens an. Im Streitfall ist dies die Leistung der Versicherungsbeiträge durch den Kläger als Versicherungsnehmer, die ihrerseits zur Abdeckung eines außerbetrieblichen, privaten (Todesfall-)Risikos dienten und zur Erwirtschaftung steuerfreier Zinsen auf den Sparanteil führten. Nach § 3c EStG dürfen mit diesen steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehende Ausgaben nicht als Werbungskosten abgezogen werden. Der BFH hat dazu mehrfach entschieden, dass Kreditzinsen für die Fremdfinanzierung von Beiträgen zu einer Lebensversicherung, die nicht zu Einnahmen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG führt, nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden können. Dies gilt auch für den Streitfall. Ist der Werbungskostenabzug wegen des unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhangs der Zinsen mit steuerfreien Einnahmen durch § 3c EStG ausgeschlossen, kann dieses Abzugsverbot nicht durch einen entfernteren, allenfalls mittelbaren Zusammenhang mit anderen Einnahmen, hier insbesondere im Zusammenhang mit Einkünften aus Kapitalvermögen (Gewinne und sonstige Bezüge aus Anteilen an der GmbH, § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG), aufgehoben oder überlagert werden. Der von der Rechtsprechung in anderem Zusammenhang getroffenen Aussage, dass auch ein nur mittelbarer Zusammenhang zwischen Aufwendungen und Einkünften den Abzug der Aufwendungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten erlauben kann, kommt im Streitfall deshalb keine Bedeutung zu.

Praxishinweis:

Möglicherweise wäre die hier gewählte Gestaltung auch als missbräuchlich i.S. von § 42 AO zu beurteilen gewesen. Dafür spräche, dass sie zu einer planmäßigen Mehrfachbegünstigung des Klägers durch Sonderausgabenabzug der Versicherungsbeiträge, Steuerbefreiung der Zinsen aus den Versicherungen und Werbungskostenabzug der an die GmbH geleisteten Kreditzinsen führen sollte, ohne dass der Kläger wirtschaftlich mit entsprechenden Aufwendungen belastet war. Zugleich wurde damit der GmbH im Ergebnis der Vorteil der steuerfreien Zinsen aus den Lebensversicherungen zugewendet, obwohl dieser Vorteil nach dem Gesetz nur natürlichen Personen zusteht. Da der Abzug der Schuldzinsen als Werbungskosten jedoch bereits aus den genannten Gründen nicht in Betracht kam, wurde die Beantwortung dieser Frage offen gelassen.

Urteil des BFH vom 27.08.2013, Az.: VIII R 3/11